Poradnik VAT nr 21 (333) z dnia 10.11.2012

Jak odliczyć VAT z dokumentów oznaczonych jako "Faktura VAT-MP"?

1. Kto wystawia faktury VAT-MP?

Podmiotami, które wystawiają dokumenty oznaczone jako "Faktura VAT-MP" są mali podatnicy stosujący kasową metodę rozliczania podatku VAT. Faktury te zasadniczo powinny zawierać wszystkie elementy, wymagane przy "zwykłych" fakturach, czyli co najmniej:

1) imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;

2) numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem § 5 ust. 10 i 11;

3) numer kolejny faktury;

4) dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;

5) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

6) miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;

7) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

8) wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

9) stawki podatku;

10) sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;

11) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

12) kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Dodatkowo powinny zawierać oznaczenie "FAKTURA VAT-MP" oraz termin płatności należności (§ 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur).

Fakturę VAT-MP należy wystawić nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru (wykonania usługi). Natomiast jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności (przedpłatę, zaliczkę, itp.), fakturę (oznaczoną również "Faktura VAT-MP") wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy.

Samo wystawienie faktury VAT-MP nie rodzi obowiązku podatkowego w VAT. Powstaje on dopiero z chwilą otrzymania zapłaty, nie później niż 90. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

2. Termin rozliczenia faktury VAT-MP

Podatnicy otrzymujący faktury oznaczone jako faktury VAT-MP, muszą stosować specyficzne zasady odliczania zawartego w nich podatku naliczonego. Zasady te reguluje § 18 ust. 1 rozporządzenia w sprawie VAT. Z przepisu tego wynika, że w przypadku nabycia towarów i usług udokumentowanych fakturą oznaczoną zgodnie z odrębnymi przepisami "Faktura VAT-MP", podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określoną w tej fakturze, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym:

1) uregulował część należności na rzecz małego podatnika stosującego metodę kasową - w tej części;

2) uregulował w całości należność na rzecz małego podatnika stosującego metodę kasową;

3) przypada 90. dzień od dnia otrzymania towaru lub wykonania usługi w pozostałych przypadkach.

Określając kiedy podatnik może odliczyć VAT naliczony z faktury VAT-MP, musi on w pierwszej kolejności brać pod uwagę datę zapłaty. Jeśli jednak płatność nie zostanie dokonana w terminie 90 dni, licząc od dnia otrzymania towaru lub wykonania usługi, wówczas upływ tego 90. dnia wyznacza termin na dokonanie odliczenia VAT.

Powyższa zasada nie ma zastosowania do małych podatników rozliczających się kasowo, którzy mogą odliczyć VAT z otrzymanej faktury VAT-MP tylko w rozliczeniu za kwartał, w którym dokonali zapłaty należności wynikającej z tej faktury. W stosunku do tej grupy podatników upływ 90 dni od dnia otrzymania towaru lub wykonania usługi nie ma znaczenia.

W praktyce może się zdarzyć, że podatnik nie dokona odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT-MP, w miesiącu w którym dokonano zapłaty za fakturę. Wówczas powstaje wątpliwość czy może on odliczyć wynikający z niej VAT na zasadach ogólnych, tj. za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT nie odwołuje się do przepisów rozporządzenia w sprawie VAT regulującego szczególny termin odliczenia faktur VAT-MP. Również § 18 tego rozporządzenia nie odsyła do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Zatem jedynym rozwiązaniem w omawianej w przykładzie sytuacji jest korekta złożonej wcześniej deklaracji za wrzesień. Pamiętać przy tym należy, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

3. Faktury korygujące VAT-MP zmniejszające podatek naliczony

W zakresie korekt faktur VAT-MP zastosowanie znajdują ogólne zasady rozliczania podatku VAT z faktur korygujących. Zgodnie z art. 86 ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli jednak podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Jeżeli zatem podatnik otrzymał fakturę korygującą od małego podatnika rozliczającego się metodą kasową, a wcześniej odliczył już podatek naliczony z faktury, której korekta dotyczy, wówczas będzie zobowiązany do zmniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym korektę otrzymał.

W sytuacji, gdy podatnik otrzyma fakturę korygującą zanim jeszcze dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktury, której korekta dotyczy (np. z uwagi na niespełnienie warunków uprawniających do dokonania odliczenia), to fakturę tę uwzględnić powinien w rozliczeniu za okres, w którym będzie dokonywał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z pierwotnej faktury.

4. Faktury korygujące VAT-MP zwiększające podatek naliczony

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktury korygujące do faktur VAT-MP, zwiększające kwotę podatku naliczonego należy traktować jak zwykłe faktury VAT i rozliczać według zasad obowiązujących w odniesieniu do takich właśnie faktur. Oznacza to, że - jeżeli są to faktury VAT-MP - zastosowanie znajdzie przepis § 18 ust. 1 rozporządzenia w sprawie VAT.

Uwaga

Podatnik może odliczyć podatek naliczony wynikający z otrzymanej faktury korygującej zwiększającej kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym ureguluje należność, albo w którym przypadnie 90. dzień od dnia otrzymania towaru lub wykonania usługi.

Jeżeli faktura korygująca VAT-MP podwyższająca kwotę należności wpłynie do nabywcy już po upływie 90. dnia od dnia dostawy towaru lub wykonania usługi, należy albo odliczyć podatek VAT w deklaracji za okres, w którym faktura korygująca wpłynęła do nabywcy, albo też odliczyć VAT poprzez korektę deklaracji za okres, w którym upłynęło 90 dni od dnia dokonania korekty.

Żadna z tych metod nie powinna zostać zakwestionowana przez organ podatkowy, ze względu na brak uregulowań prawnych w tym zakresie. Biorąc natomiast pod uwagę fakt, że rozliczenie faktury w bieżącej deklaracji pozwala na uniknięcie korekt i związanych z tym dodatkowych obowiązków, bardziej racjonalne wydaje się odliczenie VAT w deklaracji za okres, w którym faktura korygująca wpłynęła do podatnika.

5. Kiedy odliczyć VAT z duplikatu faktury VAT-MP?

W myśl § 20 rozporządzenia w sprawie faktur, jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej. Duplikat faktury jest więc ponownie wystawioną fakturą i stosuje się do niego te same zasady i ograniczenia, które odnoszą się do faktur, m.in. również do terminu odliczenia VAT naliczonego.

Aby dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podatnik musi:

• posiadać fakturę, lub w przypadku jej braku - duplikat faktury,
   
• uregulować należność w części albo w całości, a jeśli nie dokonał zapłaty odczekać 90 dni, licząc od dnia otrzymania towaru (faktury).

Zatem o odliczeniu podatku naliczonego zawartego w duplikacie decyduje dokonanie płatności, bądź przy jej braku upływ 90 dni od daty otrzymania towaru.

Jeśli z kolei termin do dokonania odliczenia już minął, to podatnik może odliczyć podatek naliczony poprzez korektę deklaracji za okres, w którym prawo do odliczenia powstało.

W sytuacji, o której mowa w przykładzie, prawo do odliczenia powstało w 90. dniu od dnia otrzymania towaru, tj. w marcu br., bowiem do tego dnia należność z faktury VAT-MP nie została nawet częściowo uregulowana. W związku z tym podatnik mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanego duplikatu faktury poprzez korektę deklaracji VAT-7 za marzec 2012 r.

6. Faktury VAT-MP w 2013 r.

Zmiany przepisów w zakresie stosowania metody kasowej, jakie planowane są w 2013 r., na dzień oddania do druku niniejszego numeru Poradnika VAT, nie są aż tak daleko posunięte, jak pierwotnie zakładano. Planowane było bowiem zniesienie obowiązku zapłaty podatku VAT po 90 dniach, w przypadku nieuregulowania należności przez kontrahenta. Nowelizacja ta nie znalazła się jednak w projekcie zmian do ustawy o VAT, który trafił do Sejmu RP.

Zmiana, która prawdopodobnie wejdzie w życie już z dniem 1 stycznia 2013 r. dotyczy sposobu oznaczania faktur wystawianych przez małych podatników rozliczających się metodą kasową. Faktury te będą musiały zawierać oznaczenie "metoda kasowa".