Faktura pro forma nie wywołuje żadnych skutków w podatku VAT

Od 1 stycznia 2013 r. wprowadzono kilka istotnych zmian w zakresie fakturowania. W myśl przepisów rozdziału 3 znowelizowanego rozporządzenia w sprawie faktur, zarejestrowani podatnicy (czynni i zwolnieni z VAT) wystawiają dokumenty zwane fakturami. Do końca 2012 r. w przepisach rozporządzenia mowa była o dokumentach oznaczanych jako "Faktura VAT". Jednak zarówno wówczas, jak i obecnie, w żadnym akcie prawnym z zakresu podatku VAT nie uregulowano kwestii związanych z fakturami pro forma.

Faktury pro forma nadal w 2013 r. stosowane są w obrocie gospodarczym głównie w celach informacyjnych. Przesyłane są bądź przekazywane nabywcom towarów lub usług w celu zapoznania z ceną towaru. Bardzo często w praktyce faktury pro forma stanowią podstawę do wpłat zaliczek. Na podstawie takich dokumentów nabywcy towarów dokonują zapłaty za towar, który przykładowo ma zostać do nich przesłany za pośrednictwem poczty.

W związku ze zmianą przepisów rozporządzenia w sprawie faktur, pojawiły się wątpliwości czy dokument nazwany jako "Faktura pro forma" i zawierający wszystkie dane wymienione w § 5 rozporządzenia w sprawie faktur - powinien być uznany za fakturę, z której jej wystawca ma obowiązek odprowadzenia podatku należnego, czy też jest to dokument całkowicie "obojętny" podatkowo.

Punktem wyjścia do rozważań na temat zasadności wykazania podatku należnego w przypadku faktur pro forma jest przepis art. 108 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Na podstawie tego przepisu pojawiły się wątpliwości, czy faktura, w której wykazano kwotę podatku powinna w każdym przypadku rodzić obowiązek podatkowy w VAT, nawet jeżeli nie jest dokumentem potwierdzającym dokonaną czynność.

W praktyce podatnicy aby uniknąć sporu z fiskusem tak konstruują treść faktur pro forma, aby nie zawierała ona wszystkich elementów wymienionych w § 5 rozporządzenia w sprawie faktur, w szczególności zaś, aby nie była w niej wykazana kwota podatku VAT. Pozwoli to uniknąć zarzutu, iż jest to faktura w rozumieniu przepisów o VAT.

Nasza redakcja podkreślała jednak, że sam dokument, choćby został nazwany fakturą i zawierał określone elementy, nie w każdym przypadku będzie rodził skutki podatkowe. Jeżeli bowiem nie doszło do transakcji i nie miała miejsce wpłata zaliczki na poczet zamawianego towaru, to samo wystawienie dokumentu nie może powodować po stronie wystawcy powstania obowiązku podatkowego. W Poradniku VAT nr 6 z 2013 r. redakcja prezentowała stanowisko, iż faktura pro forma nie zobowiązuje wystawcy do zapłaty wynikającego z niej podatku należnego VAT. Wystawca takiej faktury nie ma również obowiązku jej ewidencjonowania. Nie powstanie w takim przypadku obowiązek podatkowy w VAT. Dopiero wpłata zaliczki na poczet towaru czy usługi rodzi obowiązek podatkowy w VAT, który powstaje z chwilą jej otrzymania przez dostawcę. Wówczas należy wystawić fakturę nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano zaliczkę.

Problem został jednoznacznie wyjaśniony przez Ministerstwo Finansów, a informacja na ten temat ukazała się 2 kwietnia 2013 r. na stronie internetowej www.mf.gov.pl. W wyjaśnieniu stwierdzono m.in., iż:

"(…) Dokument nazywany fakturą pro forma nie jest dowodem księgowym. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenie tego dokumentu wyrazami pro forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie powoduje zatem skutków w zakresie podatku VAT, tj. obowiązku zapłaty wykazanego w tym dokumencie podatku oraz nie stanowi dla kontrahenta podstawy do odliczenia wykazanego w tym dokumencie podatku VAT. Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi (co do zasady w terminie 7 dni od dokonania tych czynności - vide § 9 i 10 rozporządzenia fakturowego).

Po wejściu w życie z dniem 1 stycznia 2013 r. zmian wprowadzonych ww. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r., nie zmieniło się merytoryczne podejście do dokumentów określanych mianem faktur pro forma. W szczególności niezasadne jest stanowisko prezentowane przez niektórych autorów, że wystawienie takiego dokumentu (w celu np. potwierdzenia przyjęcia zamówienia), w przypadku gdy będzie zawierał wszystkie dane wymagane dla faktur (w tym kwotę podatku), rodzi obowiązek zapłaty wykazanego podatku do urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ustawy o VAT. (…)"

Reasumując

Faktury pro forma nie są uznawane za faktury w rozumieniu przepisów dotyczących podatku VAT. Nie zobowiązują zatem do zapłaty VAT należnego wykazanego w tym dokumencie, a nabywcy nie dają prawa do odliczenia VAT naliczonego.