Szczególny moment powstania obowiązku podatkowego przy usługach transportowych

Świadczę usługi transportowe. Wykazuję obowiązek podatkowy każdorazowo z chwilą wystawienia faktury VAT za wykonane usługi. Czy postępuję prawidłowo?

Usługi transportowe potraktowane zostały przez ustawodawcę w sposób szczególny. W myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Zatem przy usługach transportowych, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego niezwykle istotne jest (poza terminem zapłaty) ustalenie momentu wykonania usługi. Samo zaś wystawienie faktury pozostaje bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje więc z chwilą otrzymania zapłaty, a jeśli zapłata ta wpłynie po trzydziestu dniach od dnia wykonania usługi lub w ogóle nie zostanie uiszczona - obowiązek podatkowy powstanie w trzydziestym dniu od dnia wykonania usługi. Podatnik w sytuacji przedstawionej w pytaniu błędnie zatem deklaruje obowiązek podatkowy od wykonywanych usług transportowych.

Uwaga

Obowiązek podatkowy od usług transportowych powstaje w sposób szczególny - w chwili zapłaty całości lub części należności za wykonane usługi, nie później niż w dniu upływu 30. dnia od dnia wykonania usług transportowych.

W praktyce często zdarzają się sytuacje, że podatnik świadczący usługi transportowe dla ułatwienia ewidencjonowania lub uniknięcia ewentualnych nieprawidłowości, nie czekając na moment zapłaty wystawia fakturę VAT z chwilą wykonania usługi - równocześnie wykazując ją w ewidencji sprzedaży.

Przykład

Podatnik wykonał usługę transportową w listopadzie 2011 r., natomiast kontrahent uregulował należność w grudniu 2011 r. Podatnik wykazał podatek należny z tytułu tej usługi już w rozliczeniu za listopad. Przedwczesne wykazanie obowiązku podatkowego spowodowało, że za listopad powstała u niego nadpłata podatku, natomiast w rozliczeniu za grudzień - zaległość podatkowa.

Należy jednak podkreślić, że nie ma dowolności co do wyboru stosowana ogólnych czy szczególnych zasad opodatkowania danej transakcji. Podatnik nie może zmieniać określonego ustawowo terminu powstania obowiązku podatkowego, nawet w przypadku, gdyby budżet państwa z tego powodu nie miał ponieść żadnej szkody, a nawet odniósłby korzyść. Jeżeli więc dla danego rodzaju usług ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, to podatnik nie może deklarować tego obowiązku na zasadach ogólnych.

Podatnik, który wykazał obowiązek podatkowy niezgodnie z obowiązującym terminem, powinien skorygować deklaracje złożone za wszystkie okresy rozliczeniowe, w których nieodpowiednio deklarował podatek należny z tytułu wykonanych usług transportowych.

Przykład

W deklaracji za listopad 2011 r. podatnik ujął przedwcześnie fakturę dokumentującą wykonaną usługę transportową. Ponieważ zapłatę za usługę otrzymał w grudniu, to dopiero w tym miesiącu powinien powstać obowiązek podatkowy. W styczniu 2012 r. podatnik skorygował deklarację VAT-7 za listopad 2011 r., zmniejszając kwotę zobowiązania podatkowego o 2.000 zł. Jednocześnie złożył korektę deklaracji VAT-7 za grudzień, wykazując kwotę zobowiązania podatkowego większą o 2.000 zł. Podatnik powinien jednocześnie sporządzić wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT za listopad i wnioskować o zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości za grudzień.

Skorygowanie deklaracji dokonuje się poprzez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Wymogi te określono w art. 81 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Sporządzenie deklaracji korygującej oznacza ponowne wypełnienie druku deklaracji poprzez wpisanie poprawnych już danych i oznaczenie, że jest to deklaracja korygująca. Razem z tą deklaracją podatnik musi złożyć osobne pismo, w którym wyjaśni organowi podatkowemu, co było przyczyną korekty.

Generalnie można zauważyć, iż w sytuacji, w której podatnik dokonuje przesunięcia obowiązku podatkowego, czyli koryguje deklaracje podatkowe za dany okres rozliczeniowy, w przypadku niewłaściwego zadeklarowania podatku należnego (przedwcześnie wykazanego), nie można mówić o chęci uszczuplenia należności budżetowych. W efekcie tych korekt bowiem najpierw powstanie nadpłata podatku, która w następnym miesiącu pokryje powstałą zaległość podatkową.

Warto dodać, że wcześniejsze wykazanie obowiązku podatkowego nie będzie jednak skutkowało obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości podatkowej powstałej w związku z niewłaściwym ujęciem podatku należnego, ponieważ nadpłata, jaka wystąpiła za miesiąc, w którym podatnik wykazał (choć nie powinien) obowiązek podatkowy, zaliczana jest na poczet zaległości podatkowej z następnego okresu rozliczeniowego.