Nabycie lokali mieszkalnych a prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub z faktur potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy).

Z zacytowanych regulacji prawnych wynika, że prawo od odliczenia podatku naliczonego przysługuje przy spełnieniu określonych przesłanek pozytywnych, tj.:

odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
zakupione towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dodatkowo, aby podatnik mógł skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego nie mogą zaistnieć przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy o VAT, czyli m.in. faktura nie może być wystawiona przez podmiot nieistniejący, transakcja nie może być zwolniona z opodatkowania, a kwoty podane na fakturze muszą być zgodne z rzeczywistością.

1. Zakup lokalu przed rozpoczęciem działalności gospodarczej

W 2013 r. zawarłem umowę przedwstępną na zakup lokalu mieszkalnego w celu jego wynajmu dla turystów. Działalność w tym zakresie rozpocząłem dopiero 15 września 2014 r. Od listopada 2013 r. deweloper wystawiał dla mnie faktury zaliczkowe. W marcu 2014 r. została wystawiona faktura końcowa na sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego wraz z garażem, a w czerwcu 2014 r. podpisano akt notarialny przenoszący własność tego lokalu na moją rzecz. Czy mogę odliczyć VAT z ww. faktur otrzymanych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej?

Przepis art. 88 ust. 4 ustawy o VAT wyklucza prawo do odliczenia podatku naliczonego przez podatników niezarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni. Nie oznacza to jednak, że podatnik nie może dokonać odliczenia podatku naliczonego po zarejestrowaniu się dla potrzeb podatku VAT, nawet jeśli będzie to miało miejsce kilka miesięcy po dokonanych zakupach. Tak więc rejestracja dla potrzeb podatku VAT nie jest wymagana w chwili powstania prawa do odliczenia, lecz w chwili jego realizacji. Dla uzyskania prawa do odliczenia istotne jest natomiast, czy nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w celu rozpoczęcia działalności gospodarczej.

W pytaniu wskazano, że lokal mieszkalny wraz z garażem został zakupiony z zamiarem jego wykorzystania dla działalności opodatkowanej VAT polegającej na wynajmie dla turystów (nie zachodzą więc w tym przypadku przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku w trybie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, gdyż cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym jest celem innym niż mieszkaniowy).

A zatem jeśli taki był faktyczny zamiar towarzyszący nabyciu ww. lokalu i Czytelnik jest w stanie wykazać, że jego nabycie wiązało się z zamysłem rozpoczęcia w perspektywie kilku miesięcy działalności gospodarczej w tym zakresie, to wówczas ma on prawo do odliczenia VAT z tego tytułu. Dodać należy, że zakładamy, iż Czytelnik zarejestrował się jako podatnik VAT czynny z chwilą rozpoczęcia działalności gospodarczej, tj. we wrześniu 2014 r.

2. Kiedy odliczyć VAT z tytułu nabycia lokalu?

Zawarłem umowę przedwstępną na zakup lokalu mieszkalnego w celu wynajmu dla turystów. We wrześniu i październiku 2014 r. otrzymałem faktury zaliczkowe na poczet sprzedaży lokalu. W październiku 2014 r. otrzymałem fakturę końcową dotyczącą rozliczenia wpłaconych zaliczek i sprzedaży: garażu (23% VAT) i lokalu (8% VAT), wykończenia lokalu (8% VAT) i wyposażenia lokalu (23% VAT). Czy mogę odliczyć VAT z faktur zaliczkowych (mimo braku tytułu prawnego do lokalu)? Czy mam prawo do odliczenia VAT z faktury końcowej?

Prawo do odliczenia VAT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT), nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy). Te same zasady stosuje się do sytuacji, kiedy przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi sprzedawca otrzymał od nabywcy całość lub część zapłaty (art. 86 ust. 10c ustawy).

Co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, o czym stanowi ogólna reguła wyrażona w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Regułę tę stosuje się również przy określaniu momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy lokalu/garażu. Obowiązek ten powstaje z chwilą dokonania dostawy lokalu/garażu, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Najczęściej będzie to miało miejsce w momencie podpisania aktu notarialnego. Jeśli jednak przed zawarciem aktu notarialnego nastąpi wydanie lokalu/garażu będącego przedmiotem dostawy, to obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem (vide: broszura informacyjna Ministerstwa Finansów zamieszczona na stronie internetowej www.finanse.mf.gov.pl pt. "Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r." Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu zaliczki powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Z powyższego więc wynika, że Czytelnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera we wrześniu i październiku 2014 r. w tych okresach rozliczeniowych, w których u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy (tj. z chwilą otrzymania zaliczki), nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okresy rozliczeniowe, w których nabywca otrzymał ww. faktury zaliczkowe. Bez znaczenia dla odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie pozostaje brak przeniesienia prawa własności ww. lokalu na rzecz Czytelnika (istotne jest bowiem otrzymanie zaliczki przez sprzedawcę, która rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT).

Natomiast w odniesieniu do faktury końcowej prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało z tytułu nabycia:

lokalu/garażu – w momencie dokonania dostawy tego lokalu/garażu (tj. z chwilą wydania lokalu/garażu lub podpisania aktu notarialnego),
usługi w postaci wykończenia lokalu – z chwilą wykonania tej usługi,
wyposażenia lokalu – z chwilą wydania tego wyposażenia do użytkowania przez nabywcę,

nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za październik 2014 r. (wtedy bowiem Czytelnik otrzymał fakturę końcową) oraz pod warunkiem, że powyższe zakupy służą czynnościom opodatkowanym VAT (a nie celom prywatnym podatnika).