Obowiązek podatkowy w VAT przy fakturze zaliczkowej WDT

Od kontrahenta niemieckiego otrzymałem zaliczkę na poczet WDT. Wiem, że otrzymanie zaliczki na poczet WDT nie powoduje obowiązku podatkowego. Czy jeżeli po otrzymaniu zaliczki wystawiono fakturę zaliczkową, to będzie ona rodziła już obowiązek podatkowy?

W przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) obowiązek podatkowy powstaje zasadniczo z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy. Wynika to z art. 20 ust. 1 ustawy o VAT (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221).

Zgodnie z przepisami o VAT obowiązek podatkowy w WDT nie powstanie w sytuacji gdy podatnik otrzyma zaliczkę na poczet przyszłego WDT. Zdarzenie to nie powinno być też dokumentowane fakturą. Podobne stanowisko zaprezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2014 r., nr ILPP4/443-329/14-2/BA. Organ interpretujący wyjaśnił, że skoro w myśl obowiązujących przepisów - otrzymanie zaliczki przed dokonaniem WDT nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to w związku z otrzymywaniem zaliczek na poczet przyszłej danej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów podatnik nie będzie miał obowiązku wystawiania faktur z tytułu otrzymania od kontrahenta zaliczek na poczet tej transakcji.

W praktyce jednak może się zdarzyć, że podatnicy VAT, dla udokumentowania otrzymanej wpłaty na poczet WDT, wystawiają faktury zaliczkowe, gdyż tego żądają od nich ich kontrahenci.

W art. 20 ust. 1 ustawy o VAT określającym zasady powstania obowiązku podatkowego w WDT mowa jest wyłącznie o wystawieniu faktury. Odczytując literalnie ten przepis można dojść do wniosku, że chodzi tu o każdą fakturę - także zaliczkową wystawioną przed dokonaniem dostawy. W związku z tym należałoby uznać, że dzień wystawienia faktury zaliczkowej jest dniem, w którym powstał obowiązek podatkowy w WDT. Organy podatkowe uznają jednak inaczej. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2015 r., nr IPPP3/4512-166/15-2/JF wyjaśnił, że jeśli przed wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów wpłacono zaliczkę i w miesiącu dostawy jest wystawiana faktura końcowa (rozliczająca) dokumentująca wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, obowiązek podatkowy powstaje w miesiącu wystawienia przez dostawcę tej faktury, a nie otrzymania czy przekazania zaliczki na poczet transakcji.

Organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że wpłata zaliczki przed dokonaniem transakcji wewnątrzwspólnotowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, mimo wystawienia faktury na kwotę otrzymanej zaliczki przez kontrahenta unijnego. Natomiast jeżeli faktury zaliczkowe opiewały na całą wartość zamówienia, a podatnik (jego kontrahent) nie wystawia już faktury końcowej, zdaniem organów podatkowych, obowiązek podatkowy należałoby wykazać 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy.

Pomimo że interpretacja ta dotyczy WNT, to można ją także odnieść do rozliczenia zaliczki w przypadku WDT.

Przykład

Podatnik otrzymał zaliczkę na poczet WDT w czerwcu 2017 r. i w tym miesiącu wystawił fakturę zaliczkową. Dostawę zrealizował 3 lipca br. i w tym dniu wystawił fakturę końcową (w tej fakturze podatnik uwzględnił fakturę zaliczkową, pomniejszając odpowiednio kwotę należności). Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, obowiązek podatkowy powstał 3 lipca br., tj. w dniu wystawienia faktury końcowej. Wykazując WDT w deklaracji za lipiec, w podstawie opodatkowania podatnik powinien uwzględnić całą wartość transakcji, tj. zarówno wynikającą z faktury zaliczkowej, jak i końcowej.