Import usług o charakterze ciągłym

Otrzymałem od kontrahenta niemieckiego zbiorczą fakturę za wykonane przez niego usługi za okres jednego miesiąca. Na fakturze wykazanych jest około 30 pozycji. Przy każdej z nich jest wykazana data wykonania usługi. Jaki w tym przypadku powinien być zastosowany kurs waluty na potrzeby rozliczenia VAT?

Import usług, jak wynika z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Przepis ten określa, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy,

b) usługobiorcą jest:

w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy,
w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik VAT lub osoba prawna niebędąca podatnikiem,
w pozostałych przypadkach - podatnik VAT posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce jej prowadzenia na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Ponadto, jak przewiduje art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do ustalenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W przypadku waluty innej niż euro przeliczenia dokonuje się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Dla importu usług ustawodawca nie przewidział odmiennych regulacji, jeśli chodzi o ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego, zatem podatnicy stosują te same reguły, które obowiązują w obrocie krajowym. W myśl zasady ogólnej wyrażonej w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Ponadto, jak wskazano w art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, usługę uznaje się za wykonaną również w przypadku, gdy jest ona przyjmowana częściowo, dla której to części określona jest zapłata. Zaś usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upłyną terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (art. 19a ust. 3 ustawy o VAT).

Przy czym, w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty (przedpłaty, zaliczki, zadatku lub raty), to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem w sytuacji wskazanej w pytaniu, jeśli będziemy mieli do czynienia z importem usług o charakterze ciągłym, wówczas obowiązek podatkowy powstanie, co do zasady, w ostatnim dniu miesiąca.

Oznacza to, że właściwym kursem waluty do przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej będzie średni kurs NBP z dnia poprzedzającego ostatni dzień miesiąca.

Przykład

Podatnik polski podpisał umowę z firmą niemiecką na wykonywanie przez tę firmę usług transportowych w okresie od 1 listopada 2024 r. do 28 lutego 2025 r. Strony ustaliły że usługi będą wykonywane w sposób ciągły i rozliczane w ostatnim dniu każdego miesiąca okresu, przez który będą świadczone. W takim przypadku obowiązek podatkowy będzie powstawał w ostatnim dniu każdego miesiąca, czyli przykładowo obowiązek podatkowy od opłaty za listopad powstał 30 listopada br. i do przeliczeń podatnik przyjął kurs walut z 29 listopada br.